Статья 49 НК РФ. Исполнение обязанности по уплате налогов, сборов, страховых взносов (пеней, штрафов) при ликвидации организации (действующая редакция)

1. Обязанность по уплате налогов, сборов, страховых взносов (пеней, штрафов) ликвидируемой организации исполняется ликвидационной комиссией за счет денежных средств указанной организации, в том числе полученных от реализации ее имущества.

2. Если денежных средств ликвидируемой организации, в том числе полученных от реализации ее имущества, недостаточно для исполнения в полном объеме обязанности по уплате налогов, сборов, страховых взносов, причитающихся пеней и штрафов, остающаяся задолженность должна быть погашена учредителями (участниками) указанной организации в пределах и порядке, установленном законодательством Российской Федерации.

3. Очередность исполнения обязанностей по уплате налогов, сборов, страховых взносов при ликвидации организации среди расчетов с другими кредиторами такой организации определяется гражданским законодательством Российской Федерации.

4. Суммы излишне уплаченных ликвидируемой организацией или излишне взысканных с этой организации налогов, сборов (пеней, штрафов) подлежат зачету налоговым органом в счет погашения недоимки по иным налогам, сборам и задолженности ликвидируемой организации по пеням, штрафам в порядке, установленном настоящим Кодексом.

Подлежащая зачету сумма излишне уплаченных или излишне взысканных налогов, сборов (пеней, штрафов) распределяется пропорционально недоимке по иным налогам, сборам и задолженности ликвидируемой организации по пеням, штрафам, подлежащим уплате (взысканию) в бюджетную систему Российской Федерации, контроль за исчислением и уплатой которых возложен на налоговые органы.

При отсутствии у ликвидируемой организации задолженности по исполнению обязанности по уплате налогов, сборов, а также по уплате пеней, штрафов сумма излишне уплаченных этой организацией или излишне взысканных налогов, сборов (пеней, штрафов) подлежит возврату этой организации в порядке, установленном настоящим Кодексом, не позднее одного месяца со дня подачи заявления организации.

Суммы излишне уплаченных ликвидируемой организацией или излишне взысканных с этой организации страховых взносов, соответствующих пеней, штрафов подлежат зачету, возврату налоговым органом в порядке, установленном соответственно пунктами 1.1 и 6.1 статьи 78 и пунктом 1.1 статьи 79 настоящего Кодекса.

5. Положения, предусмотренные настоящей статьей, применяются также при уплате налогов в связи с перемещением товаров через таможенную границу Таможенного союза.

Комментируемая статья определяет особенности исполнения налоговых обязательств в случае ликвидации организации.

Исполнение обязанности по уплате налогов и сборов (пеней, штрафов) при ликвидации организации осуществляется в соответствии с положениями статьи 49 НК РФ.

Обязанность по уплате обязательных платежей (пеней, штрафов) ликвидируемой организации исполняется ликвидационной комиссией за счет денежных средств указанной организации, в т.ч. полученных от реализации ее имущества.

Если денежных средств ликвидируемой организации недостаточно для исполнения в полном объеме обязанности по уплате обязательных платежей, пеней и штрафов, остающаяся задолженность должна быть погашена ее учредителями (участниками) в пределах и порядке, установленных законодательством.

В пункте 12 Постановления Пленума ВАС РФ от 30.07.2013 N 57 "О некоторых вопросах, возникающих при применении арбитражными судами части первой Налогового кодекса Российской Федерации" разъяснено, что при применении пункта 2 статьи 49 НК РФ необходимо учитывать, что, поскольку в законодательстве Российской Федерации о налогах и сборах не предусмотрено иное, вменение названным лицам такой обязанности возможно только в том случае, когда в соответствии с гражданским законодательством учредители (участники) ликвидируемого юридического лица несут субсидиарную ответственность по его долгам.

В Постановлении ФАС Поволжского округа от 19.09.2012 N А55-22228/2011 отмечено, что налоговым законодательством по общему правилу не предусмотрено привлечение к субсидиарной ответственности учредителя общества или распорядителя денежных средств в соответствии с положениями норм статей 120, 399 ГК РФ. Положения статей 120, 399 ГК РФ, регулирующие основания применения субсидиарной ответственности по гражданско-правовым обязательствам к налоговым правоотношениям в данном случае не подлежат применению.

Очередность исполнения ликвидируемой организацией обязательств по уплате налогов и сборов (в числе расчетов с другими кредиторами) определяется гражданским законодательством.

Суммы излишне уплаченных ликвидируемой организацией или излишне взысканных с нее налогов, сборов (пеней, штрафов) подлежат зачету налоговым органом в счет погашения недоимки по иным налогам, сборам и задолженности ликвидируемой организации по пеням, штрафам.

Если расчеты с налоговым органом не будут осуществлены, запись о ликвидации организации в ЕГРЮЛ внесена также не будет.

В Определении ВАС РФ от 17.06.2009 N ВАС-7335/09 указано, что нижестоящими судами отказано в удовлетворении заявления организации о признании недействительным решения регистрирующего органа об отказе в государственной регистрации ликвидации организации, обязании исключить ее из ЕГРЮЛ и внести в реестр соответствующую запись.

Как отметил ВАС РФ, достоверность сведений о соблюдении порядка ликвидации является обязательным требованием, без соблюдения которого осуществление государственной регистрации ликвидации невозможно.

Поскольку расчеты с кредитором не были завершены, ликвидационный баланс, представленный в регистрирующий орган, не может считаться достоверным.

В Постановлении ФАС Волго-Вятского округа от 31.10.2012 N А29-4446/2012 суд указал, что положения статьи 49 НК РФ и статьи 64 ГК РФ не предусматривают возможности применения кредиторами ликвидируемой организации иного порядка и очередности удовлетворения требований последних.

Таким образом, в период нахождения налогоплательщика в стадии ликвидации налоговый орган не вправе производить принудительное взыскание налогов, пеней и штрафов, поскольку это противоречит положениям гражданского и налогового законодательства.

Доводы налогового органа о том, что взыскание налогов и сборов в соответствии со статьей 46, 49 НК РФ до утверждения промежуточного ликвидационного баланса не противоречит нормам названного НК РФ, и о правомерности направления инкассовых поручений в банк до внесения в ЕГРЮЛ записи о ликвидации организации во внимание судом не приняты, поскольку в данном случае подлежат применению специальные нормы налогового и гражданского законодательства, регулирующие порядок исполнения обязанности по уплате налогов и сборов (пеней, штрафов) при ликвидации организации, в силу которых эта обязанность исполняется ликвидационной комиссией, а не банком.

ФАС Северо-Западного округа в Постановлении от 01.10.2012 N А26-11436/2011 отметил, что нормы статьи 49 НК РФ и 64 ГК РФ предусматривают определенный порядок применения кредиторами ликвидируемой организации порядка и очередности удовлетворения требований последних.

При этом после внесения в ЕГРЮЛ записи о ликвидации юридического лица обязанность по уплате налогов и сборов (пеней и штрафов) исполняется не налоговым органом в рамках бесспорного их взыскания, а ликвидационной комиссией по истечении месяца со дня утверждения промежуточного ликвидационного баланса.

Иного порядка ни нормы налогового, ни положения гражданского законодательства не содержат.

Таким образом, в период нахождения налогоплательщика в стадии ликвидации (то есть после принятия решения о ликвидации и внесении соответствующей записи в ЕГРЮЛ) у налогового органа в силу статей 49 НК РФ и 64 ГК РФ отсутствует право бесспорного взыскания налога и пеней, поскольку это повлекло бы нарушение порядка и очередности удовлетворения требований остальных кредиторов налогоплательщика.

В Постановлении ФАС Московского округа от 06.09.2012 N А40-5669/12-129-29 указано, что согласно нормам статьи 49 НК РФ должностное лицо налогового органа, проводящее налоговую проверку, вправе истребовать у проверяемого лица необходимые для проверки документы посредством вручения этому лицу (его представителю) требования о представлении документов. При этом указанной статьей не конкретизированы документы, которые вправе истребовать налоговые органы. Суд пришел к выводу, что к таким документам относятся документы, содержащие информацию для целей налогового контроля, касающуюся деятельности проверяемого налогоплательщика, что соответствует обстоятельствам спора, документы истребовались у налогоплательщика для подтверждения имеющихся у налогового органа сведений, в частности для подтверждения и проверки правильности сумм налога, предъявленного к вычету, на основании собранных материалов налоговым органом принято решение о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, которое не содержит новых нарушений налогового законодательства, вменяемых налогоплательщику.