Статья 19 НК РФ. Налогоплательщики, плательщики сборов, плательщики страховых взносов (действующая редакция)

Налогоплательщиками, плательщиками сборов, плательщиками страховых взносов признаются организации и физические лица, на которых в соответствии с настоящим Кодексом возложена обязанность уплачивать соответственно налоги, сборы, страховые взносы.

В порядке, предусмотренном настоящим Кодексом, филиалы и иные обособленные подразделения российских организаций исполняют обязанности этих организаций по уплате налогов, сборов, страховых взносов по месту нахождения этих филиалов и иных обособленных подразделений.

В случаях, предусмотренных настоящим Кодексом, налогоплательщиками признаются иностранные структуры без образования юридического лица.

Комментируемая статья содержит понятия плательщиков налогов и сборов, позволяя решать вопрос о том, имеются ли у конкретного лица обязанности, предусмотренные налоговым законодательством.

Налогоплательщиками (плательщиками сборов) признаются физические и юридические лица, на которых возложена обязанность уплачивать налоги (сборы).

Как отметил Четвертый арбитражный апелляционный суд в Постановлении от 15.02.2008 N 04АП-4561/2007(2), обязанность по уплате налога (сбора) возлагается на плательщика с момента возникновения установленных законодательством о налогах и сборах обстоятельств, предусматривающих уплату данного налога и сбора.

В связи с этим, рассматривая вопрос о том, признается ли лицо налогоплательщиком, необходимо, прежде всего, рассмотреть, закреплена ли НК РФ за ним соответствующая обязанность, а также можно ли его признать физическим лицом или организацией исходя из определений, содержащихся в статье 11 НК РФ.

Так, например, ПИФ, в соответствии с абзацем 2 пункта 1 статьи 10 Федерального закона от 29.11.2001 N 156-ФЗ "Об инвестиционных фондах", не является юридическим лицом, а следовательно, и не может являться налогоплательщиком.

Как указал ФАС Московского округа в Постановлении от 11.11.2011 N А41-33964/10, простое товарищество не является юридическим лицом и не признается налогоплательщиком.

Следует отметить, что именно организация является налогоплательщиком, и действия ее учредителя (участника) не могут заменять действия самого налогоплательщика, обязанность совершения которых закреплена НК РФ.

Так, в Постановлении ФАС Поволжского округа от 19.09.2012 N А55-22228/2011 указано, что налоговым законодательством по общему правилу не предусмотрено привлечение к субсидиарной ответственности учредителя общества или распорядителя денежных средств в соответствии с положениями норм статей 120, 399 ГК РФ. Положения статей 120, 399 ГК РФ, регулирующие основания применения субсидиарной ответственности по гражданско-правовым обязательствам, к налоговым правоотношениям в данном случае не подлежат применению.

Обязанность платить законно установленные налоги и сборы устанавливаются законами Российской Федерации или нормативно-правовыми актами представительных органов местного самоуправления, в связи с чем данные отношения являются публично-правовыми и регулируемыми специальной отраслью российского законодательства - законодательством о налогах и сборах.

Как отмечено в Постановлении Седьмого арбитражного апелляционного суда от 30.08.2012 N А27-7872/2012, исходя из системного толкования положений статьи 19 НК РФ термины "организации" и "юридические лица" тождественны.

Необходимо учитывать, что граждане (как российские, так и иностранные, а равно лица без гражданства), осуществляющие предпринимательскую деятельность без государственной регистрации в качестве индивидуальных предпринимателей, являются налогоплательщиками в соответствии с нормами налогового законодательства (см. Постановление ФАС Волго-Вятского округа от 03.05.2005 N А28-12960/2004-565/23).

Стоит отметить, что каждый налогоплательщик выступает в налоговых правоотношениях отдельно от других. В Постановлении Девятого арбитражного апелляционного суда от 14.12.2015 N 09АП-53594/2015 по делу N А40-132006/15 суд указал, что ни в гражданских, ни в налоговых правоотношениях участники общества не отвечают по его обязательствам... Наличие имущественных прав требования к обществу (включая претензии налогового органа) не влияет на имущественные права его участников. То есть налоговое законодательство не предусматривает возможности одним налогоплательщиком уплачивать налоговые платежи за другого.

Однако необходимо отличать разных налогоплательщиков от налогоплательщиков и их представителей.

Так, в Постановлении Девятого арбитражного апелляционного суда от 30.04.2015 N 09АП-12191/2015-АК по делу N А40-216985/14 суд отметил, что конкурсный управляющий в силу пункта 1 статьи 129 Федерального закона от 26.10.2002 N 127-ФЗ "О несостоятельности (банкротстве)" осуществляет полномочия руководителя организации-должника с даты утверждения конкурсного управляющего до даты прекращения производства по делу о банкротстве, или заключения мирового соглашения, или отстранения конкурсного управляющего, то есть является органом управления организации после принятия решения о признании ее банкротом. Смена органа управления организации не влияет на ее права и обязанности как налогоплательщика. То обстоятельство, что об излишней уплате налога конкурсному управляющему не было известно до его назначения, не влечет перерыва срока для подачи заявления о возврате налога для самого налогоплательщика-организации, так как при банкротстве не происходит замены стороны в налоговом правоотношении, а налогоплательщику-организации не могло не быть известно об излишней уплате налога со дня ее образования, поскольку велся бухгалтерский и налоговый учет.

Из приведенного в статье 19 НК РФ определения понятий "налогоплательщики" и "плательщики сборов" следует, что плательщики сборов не относятся к налогоплательщикам.

Учитывая данное обстоятельство, любые положения, сформулированные в НК РФ в отношении только налогоплательщиков, на плательщиков сборов не распространяются и наоборот.

Например, правила, установленные пунктом 2 статьи 126 НК РФ, не применяются в отношении обязанности организации представлять сведения о плательщиках сборов.

Налогоплательщиком не может быть признано обособленное подразделение.

Согласно пункту 9 Постановления Пленума ВС РФ N 41, Пленума ВАС РФ N 9 от 11.06.1999 "О некоторых вопросах, связанных с введением в действие части первой Налогового кодекса Российской Федерации" филиалы и представительства российских юридических лиц не рассматриваются в качестве участников налоговых правоотношений и не имеют статуса налогоплательщиков, налоговых агентов и иных обязанных лиц.

Следовательно, филиалы и иные обособленные подразделения лишь исполняют обязанности по уплате налога, а все юридически значимые действия должны проводиться налоговым органом только в отношении юридических лиц.

При этом следует учитывать, что филиалы (представительства) организации могут быть подвергнуты налоговому контролю в двух ситуациях - самостоятельная выездная налоговая проверка независимо от проверки организации либо проверка в рамках выездной налоговой проверки организации.

Федеральным законом от 24.11.2014 N 376-ФЗ комментируемая статья дополнена указанием, что в предусмотренных НК РФ случаях налогоплательщиками признаются иностранные структуры без образования юридического лица.